Вопрос

Ответ

Источник

Банк выплачивает банку-нерезиденту комиссионное вознаграждение за предоставление банковской гарантии, по которой банк выступает бенефициаром в случае неисполнения своих обязательств по кредиту заемщиком - клиентом банка.

Каков порядок принятия к вычету расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в виде комиссионного вознаграждения за предоставление материнским банком-нерезидентом с первоклассным международным рейтингом гарантии по исполнению принципалом - клиентом банка своих обязательств?

Согласно ст. 368 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.
Как следует из ситуации, российский банк (дочерняя компания банка-нерезедента) при получении от банка-нерезидента (гаранта) банковской гарантии будет выступать одновременно и принципалом, и бенефициаром.
В соответствии со ст. 369 ГК РФ банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства).Кредитный договор заключается между организацией и российским банком, и согласно нормам ГК РФ банковскую гарантию банк (гарант) должен предоставлять по просьбе организации-должника, а не банка-кредитора по долговому обязательству.
В соответствии со ст. 369 ГК РФ за выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение.Подпунктом 16 п. 2 ст. 291 НК РФ предусмотрено, что к расходам банков в целях налогообложения относятся расходы, понесенные банком при осуществлении банковской деятельности, в том числе по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предоставляемым банку другими организациями. Но эта норма НК РФ относится к случаю, если банк при осуществлении банковской деятельности либо сам выступает в роли должника (по межбанковским кредитам), либо по условиям договора исходя из существа операции банку необходима гарантия надежного банка.
Таким образом, расходы российского банка в виде комиссионного вознаграждения банку-нерезиденту за выдачу гарантии по кредитному договору между российским банком и организацией не могут быть признаны экономически обоснованными в целях налогообложения прибыли.
Кроме того, учитывая, что выдача банковских гарантий является оказанием услуг, при определении размера комиссионного вознаграждения российскому банку надлежало бы руководствоваться нормами ст. 40 НК РФ, тем более что банк-нерезидент (гарант) и банк-принципал суть взаимозависимые лица.
Банк может, по нашему мнению, уплатить комиссионное вознаграждение другому банку за выдачу гарантии (по исполнении клиентом своих обязательств) вместо принципала-клиента только при условии, что вышеуказанное вознаграждение компенсируется клиентом-должником.

Использование банковских платежных гарантий в международной торговле призвано обеспечить защиту от недобросовестных требований и интересов противоположных сторон. Бенефициар желает обезопасить себя от риска невыполнения принципалом своих обязательств по отношению к бенефициару по основной сделке, в рамках которой выдается платежная гарантия. Гарантия удовлетворяет это желание, обеспечивая бенефициару быстрый доступ к определенной денежной сумме в случае невыполнения этих обязательств. Признавая это желание бенефициара, принципал в то же время имеет право рассчитывать на то, что на основании принципа равенства его известят в письменной форме о сути нарушения своих обязательств. Это поможет до некоторой степени исключить злоупотребления гарантиями, когда бенефициары выдвигают необоснованные требования платежа. Платежные гарантии отличаются от документарных аккредитивов тем, что к ним прибегают только в том случае, если принципал не выполнил своих обязательств. Однако гарант так же, как и эмитент документарного аккредитива, имеет дело не с фактом невыполнения обязательств, а только с документами.

Возвратимся к нашей ситуации: в соответствии со статьями 2(b), 9 и 11 указанных правил гаранты не должны разбираться в достоверности какого-либо заявления о нарушении обязательств и документы по внешним признакам должны соответствовать гарантии, однако в случае явного несоответствия бенефициару отказывают в праве на платеж. При повторном обращении в банк о выдаче гарантии на таких же условиях, но с оговоркой о подчинении документов по гарантии законодательству бенефициара гаранту самому придется определять выполнение принципалом и бенефициаром своих обязательств по основной сделке, обстоятельства которой гаранта не интересуют. Учитывая, что документы, сопровождающие требование, будут оформлены в соответствии с законом страны нахождения бенефициара, гарант может не владеть информацией о формах сопроводительных документов, существующих в той или иной стране и отсутствии общих правил к проверке документов по гарантиям (например, как по аккредитивам). Поэтому, получив требование и сопроводительные документы, теоретически банк-гарант должен будет принять их к оплате. Для того чтобы избежать двоякого понимания, одним из вариантов решения может быть приложение к гарантии форм документов (с перечислением обязательных параметров), сопровождающих требование платежа.

1.03.2006 г. специалист-практик с многолетним опытом,
О.Д. Землякова

Общество заключило с английской корпорацией (далее - Доверительный управляющий) договор гарантии, по которому оно дает поручительство перед Доверительным управляющим: за сбор и точный платеж в соответствии с условиями договора доверительного управления процентов по сертификатам облигаций и любых оплачиваемых сумм денежных средств компании-должника (далее - Эмитент); сбор и точное исполнение и соблюдение Эмитентом каждого из условий договора о доверительном управлении.
Вознаграждение за предоставление Обществом гарантии (поручительства) договором не предусмотрено.
Между поручителем и должником (т.е. между Обществом и Эмитентом) также заключено соглашение, в соответствии с которым Общество соглашается гарантировать все платежи в отношении сертификатов облигаций Эмитента. Соглашение регулируется английским законодательством и истолковывается в соответствии с ним, вознаграждение поручителю со стороны должника не предусматривается.
Налоговый орган полагает, что договор гарантии по своей природе является возмездным договором, и на этом основании предлагает Обществу отразить у себя доход от предоставления гарантии (поручительства) в размере, который обычно взимают банки за предоставление банковской гарантии (1% суммы гарантии), и уплатить налог на прибыль с данного дохода.
Является ли договор гарантии возмездной сделкой? Правомерны ли предъявленные налоговым органом требования?

Возмездность договора поручительства. По нашему мнению, договор гарантии (поручительства), заключенный Обществом, является безвозмездной сделкой и претензии налогового органа являются необоснованными. Данный вывод основан на следующем.
По российскому законодательству договоры гарантии могут заключать только банки, иные кредитные учреждения или страховые организации (ст. 368 ГК РФ). Поэтому если рассматривать заключенный договор как договор банковской гарантии, его следует признать недействительным, поскольку Общество не обладает специальной правоспособностью на заключение подобного рода договоров.
В то же время данный договор можно трактовать не как договор гарантии, а как договор поручительства в силу того, что по тексту договора данные Обществом обязательства рассматриваются именно как поручительство, а ст. 431 ГК РФ устанавливает, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений.
Вопрос о том, носит договор поручительства в российском праве возмездный или безвозмездный характер, в арбитражной практике не имеет однозначного ответа. В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 14 декабря 2004 г. по делу N Ф03-А73/04-1/3561 указано, что нормы права (ст. 361-367 ГК РФ), регламентирующие обеспечение исполнения обязательства поручительством, не предусматривают условия о встречном предоставлении (оплаты) со стороны кредитора в адрес поручителя.
Однако существует и иная практика, признающая договоры поручительства возмездными на том лишь основании, что к поручителю, исполнившему обязательство за должника, согласно ст. 365 ГК РФ переходят права кредитора по этому обязательству, и поручитель также вправе требовать от должника уплаты процентов на сумму, уплаченную кредитору (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 28 апреля 2001 г. по делу N А56-21078/2000; ФАС Московского округа от 2 сентября 2003 г. по делу N КГ-А40/5989-03 и др.)
Тем не менее анализ законодательства позволяет прийти к выводу, что по российскому праву договор поручительства, заключенный между поручителем и кредитором, является односторонним и безвозмездным. Односторонний характер следует из того, что у кредитора по обеспечиваемому обязательству (Доверительный управляющий) имеются только права (право требовать от поручителя несения ответственности за должника) без встречных обязанностей, а у поручителя (Общества) - только обязанности без встречных прав (обязанность отвечать за исполнение должником обеспечиваемого обязательства полностью или в части).
Согласно ст. 423 ГК РФ возмездным является договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.
Как уже отмечалось, ГК РФ не наделяет поручителя правом требовать от кредитора предоставления вознаграждения за выданное поручительство, а за кредитором не закрепляет соответствующую обязанность. Поэтому безвозмездность договора поручительства вытекает, на наш взгляд, не только из закона (прямые нормы ст. 361-367 ГК РФ), но также из содержания и существа договора поручительства.
Полагаем, что позиция судов, признающих поручительство возмездным договором, ошибочна, так как в данном случае смешиваются два разных понятия - уплата вознаграждения и перемена лиц в обязательстве. Поручитель, исполнивший обязательство за должника, вступает на место кредитора в обязательстве на основании закона (ст. 365 и 387 ГК РФ). Такой переход прав кредитора к поручителю не является встречным предоставлением (вознаграждением) со стороны кредитора, потому что происходит в силу закона и помимо воли последнего. В противном случае встречным предоставлением следовало бы признать также и иные случаи замены лиц в обязательстве в силу закона - в результате универсального правопреемства при реорганизации; при суброгации страховщику прав кредитора к должнику, ответственному за наступление страхового случая, и в других случаях.
Тем не менее в поручительстве отношения возмездности не исключены полностью, однако возникнуть они могут не между поручителем и кредитором, а между поручителем и должником, который и заинтересован в выдаче за него поручительства (иначе основная сделка, в обеспечение которой заключается поручительство, может быть не заключена). Поэтому именно с должника поручитель вправе потребовать уплаты вознаграждения. Подобная модель заложена в регулировании схожих отношений договора банковской гарантии, где обязанность по уплате вознаграждения гаранту возложена не на бенефициара (кредитора), а на принципала (должника) - ст. 369 ГК РФ. Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 25 февраля 1997 г. № 5121/96 прямо указал, что "вопрос о возмездности банковской гарантии касается отношений гаранта и принципала".
Отношения поручительства во многом схожи с банковской гарантией, поэтому в данном случае можно, по нашему мнению, применить по аналогии правила банковской гарантии, касающиеся возмездности отношений между гарантом (поручителем) и принципалом (должником). Вместе с тем необходимо учитывать, что в заключении договора поручительства должник не участвует. Его отношения с поручителем выведены за рамки договора и регулируются отдельным соглашением между ними.
Таким образом, договор поручительства, заключаемый между поручителем и кредитором, является безвозмездным, а возмездным может быть отдельно заключенное соглашение между поручителем и должником. Если и поручитель, и должник являются коммерческими организациями, отношения между ними, на наш взгляд, должны быть исключительно возмездными, иначе существует риск квалифицировать их отношения как дарение, которое между коммерческими организациями прямо запрещено законом (ст. 575 ГК РФ).
Если соглашением между поручителем и должником не предусмотрена уплата вознаграждения, с нашей точки зрения, существует риск признания за поручителем права требования с должника вознаграждения за выданное поручительство и, следовательно, доначисления налога на прибыль с сумм данного вознаграждения.
Применимое право. Так как заключенное между Обществом и Эмитентом соглашение регулируется английским законодательством и истолковывается в соответствии с ним, вопросы о возмездности/безвозмездности отношений между должником и поручителем по поводу выданного поручительства, а также о последствиях неуказания в соглашении вознаграждения поручителю должны решаться в соответствии с английским правом. В нем, по нашим сведениям, презумпция о возмездности любых договоров отсутствует.
Если налоговый орган считает, что Общество имеет право на вознаграждение, он должен сослаться в подтверждение своей позиции на конкретные нормы английского права, предусматривающие такую возможность. В противном случае требование о включении в налоговую базу по налогу на прибыль сумм вмененного вознаграждения будет необоснованным и неправомерным.
Отметим, что, если в договоре гарантии отсутствует прямая оговорка о том, чьим правом он регулируется - английским, российским либо каким-нибудь иным, - он также может быть признан регулирующимся английским правом.
Пункт 2 ст. 1210 ГК РФ устанавливает, что соглашение сторон о выборе подлежащего применению права должно быть прямо выражено или определенно вытекать из условий договора либо совокупности обстоятельств дела. В отсутствие ярко выраженного соглашения сторон о применимом праве согласно п. 3 ст. 1211 ГК РФ к договору поручительства подлежит применению право страны поручителя, т.е. в рассматриваемом случае право Российской Федерации.
Вместе с тем данные правила не являются жесткими. Пункт 2 ст. 1210 ГК РФ допускает определение применимого права и из совокупности других обстоятельств дела. Ими могут считаться, в частности, переговоры, переписка, место и время подготовки, подписания и исполнения договора, валюта договора и платежа, ссылки в договоре на конкретные статьи или акты английского права, использование терминов и институтов английской правовой системы и др. Все это может свидетельствовать о том, что договор наиболее тесно связан с Англией и именно ее право может считаться применимым на основании п. 1 ст. 1211 ГК РФ. А это означает, что и в отношении договора гарантии налоговому органу необходимо будет доказать со ссылкой на нормы английского права возмездность предоставления поручительства Обществом.
Доначисление налога. Поскольку рассматриваемый договор поручительства является безвозмездным, применение к нему норм ст. 40 НК РФ является, по нашему мнению, необоснованным. Это следует из того, что нормы данной статьи, предоставляющие налоговым органам право осуществлять контроль за ценой сделок, распространяются только на сделки по реализации товаров (работ, услуг), по которым стороны установили цену. Данный вывод подтверждается формулировкой п. 3, где говорится о случаях, когда цены, примененные сторонами сделки, отличаются от рыночных на 20 и более процентов.
В случае безвозмездности говорить о цене неправомерно, поэтому оснований для применения ст. 40 НК РФ и пересчета цены сделок по договору поручительства (гарантии) и соглашению при признании их безвозмездными, по нашему мнению, не имеется. Подтверждение этому выводу можно найти в судебной практике. Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 10 апреля 2002 г. по делу № КА-А40/1934-02 суд указал, что налоговая инспекция неправильно применила ст. 40 НК РФ, потому как оказываемые услуги были безвозмездны.
Таким образом, требование налогового органа о включении в налоговую базу по налогу на прибыль сумм вмененного вознаграждения по безвозмездному договору поручительства является, на наш взгляд, необоснованным и неправомерным.

1.01.2006г.
налоговые юристы компании "ФБК"
Е.А. Соколова,
В.Г. Архипов,
А.И. Сотов,

Банк заключил договор о выдаче банковской гарантии. Согласно договору принципал перечислил банку сумму задатка. За пользование задатком банк ежемесячно начисляет и уплачивает принципалу проценты с момента зачисления задатка на счет банка и до даты возврата задатка.
Согласно ст. 269 НК РФ к расходам банка, учитываемым для целей налогообложения, относятся проценты, уплачиваемые по долговым обязательствам.
Является ли вышеуказанный задаток долговым обязательством для целей налогообложения прибыли?

Как следует из ситуации, банк (гарант) выдал принципалу банковскую гарантию и под обеспечение банковской гарантии потребовал от принципала выплаты задатка.
В соответствии со ст. 368 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.
Согласно ст. 369 ГК РФ банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства). За выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение.
Статьей 5 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" установлен перечень банковских операций, к которым относится в том числе выдача банковских гарантий.
Согласно ст. 379 ГК РФ право гаранта потребовать от принципала в порядке регресса возмещения сумм, уплаченных бенефициару по банковской гарантии, определяется соглашением гаранта с принципалом, во исполнение которого была выдана гарантия.
В соответствии со ст. 252 НК РФ для целей обложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
Согласно ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.
Соответственно согласно  пункту 32 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества или имущественных прав, переданных в качестве задатка, залога.
Таким образом, сумма задатка не признается для целей налогообложения доходом банка.
Соответственно задаток не может быть отнесен к долговому обязательству для целей налогообложения, так как согласно ст. 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
Согласно ст. 380 ГК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.
Проценты, начисляемые банком на сумму задатка, не могут быть для целей налогообложения приравнены к процентам по долговым обязательствам, учитываемым для целей налогообложения в составе расходов согласно ст. 269 НК РФ.

1.12.2005 г.
Консультант Департамента налоговой и таможенно-тарифнойполитики Минфина России,
Р.Н. Митрохина

При осуществлении сделок, участниками которых являются несколько лиц, может происходить смена лица, непосредственно выплачивающего доход иностранной организации. Источник выплаты и источник дохода зачастую могут не совпадать, поэтому в таких случаях также возникает необходимость правильной квалификации экономической сущности выплачиваемого дохода. В рассматриваемом случае, когда по вексельному обязательству какой-либо организации в качестве гаранта исполнения вексельного обязательства выступает банк, при определении дохода, подлежащего обложению налогом в Российской Федерации, необходимо исходить из следующего.
В соответствии со ст. 369 ГК РФ банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства). Таким образом, гарантия, являясь обеспечением исполнения основного обязательства принципала перед бенефициаром и будучи связана с ним, не может выдаваться при отсутствии такого основного обязательства между принципалом и бенефициаром, а исполнение или неисполнение гарантом его обязательства перед бенефициаром на основании выданной им гарантии непосредственно зависит от выполнения или невыполнения принципалом обязательства перед бенефициаром. Таким образом, только в случае неисполнения принципалом обязательства перед бенефициаром гарант обязан в соответствии с условиями выданного им гарантийного обязательства, обеспечивающего надлежащее исполнение принципалом обязательства перед бенефициаром, выплатить бенефициару соответствующую денежную сумму. Принимая во внимание экономическую взаимосвязь денежного обязательства гаранта с денежным обязательством принципала, в рассматриваемом случае при выплате денежных средств, производимой банком на основании его гарантий, выданных в обеспечение исполнения вексельного обязательства другого банка перед третьим иностранным банком, можно утверждать, что меняется лишь источник выплаты дохода, предусмотренного вексельным обязательством. Обязательство заплатить денежные средства по векселю может возникать либо из ранее возникшего обязательства между принципалом и бенефициаром (например, оплатить финансовые услуги), либо в случае реализации векселя векселедателем на возмездной основе.Следовательно, выплата по гарантии вексельного обязательства неразрывно связана с наличием основного обязательства между принципалом и бенефициаром, и соответственно сумма дохода бенефициара, подлежащая налогообложению у источника выплаты, должна определяться исходя из такого основного обязательства.

Банк заключил договор о выдаче банковской гарантии. Согласно договору банк в случае совершения любого платежа по банковской гарантии приобретает право требовать от принципала в порядке регресса возмещения всех сумм, уплаченных по банковской гарантии. В качестве обеспечения исполнения своих обязательств по уплате регрессивной суммы принципал перечислил банку задаток. За пользование задатком банк ежемесячно уплачивает принципалу проценты с момента зачисления задатка на счет банка и до даты возврата задатка, либо до даты уплаты принципалом регрессивной суммы.
Согласно статье 269 НК РФ на расходы банка в целях налогового учета принимаются проценты, уплаченные по долговым обязательствам. При этом под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.Является ли задаток, полученный по вышеуказанному договору банковской гарантии, долговым обязательством?

В соответствии со статьей 368 Гражданского кодекса Российской Федерации в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате./
Согласно ст. 369 Гражданского кодекса Российской Федерации банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства). За выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение.
Деятельность банков (в том числе перечень банковских операций и других сделок кредитной организации) регулируется Федеральным законом "О банках и банковской деятельности".
Статьей 5 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" установлен перечень банковских операций, к которым относится выдача банковских гарантий.
Согласно статье 379 Гражданского кодекса Российской Федерации право гаранта потребовать от принципала в порядке регресса возмещения сумм, уплаченных бенефициару по банковской гарантии, определяется соглашением гаранта с принципалом, во исполнение которого была выдана гарантия.Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для целей налогообложения по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статьи 270 Кодекса).
Статьей 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.
Соответственно согласно пункту 32 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества или имущественных прав, переданных в качестве задатка, залога.
Таким образом, сумма задатка не признается для целей налогообложения доходом банка.
Соответственно задаток не может быть отнесен к долговому обязательству для целей налогообложения, так как согласно статье 269 Кодекса под долговыми обязательствами понимаются кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
Согласно статье 380 Гражданского кодекса Российской Федерации задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.
Проценты, начисляемые банком на сумму задатка, не могут быть для целей налогообложения приравнены к процентам по долговым обязательствам, учитываемые для целей налогообложения в составе расходов в соответствии со статьей 269 Кодекса.

Выдача банковских гарантий относится к банковским операциям в соответствии с п. 8 ст. 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности".
Согласно подпункту 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам налогоплательщика относятся расходы на оплату услуг банков, если такие расходы связаны с производством и (или) реализацией, а в остальных случаях в соответствии с подпунктом 15 п. 1 ст. 265 настоящего Кодекса расходы на услуги банков относятся к внереализационным расходам. При этом совершение таких расходов должно быть экономически оправданно (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Статьей 257 НК РФ определено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
Таким образом, поскольку банковская гарантия по кредитам банка напрямую не связана с приобретением основного средства, то расходы на ее оплату следует учитывать в составе внереализационных расходов.

1.02.2005 г.
Г..В. Пирогова
О.Б. Чибисова